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新法速递｜解读新契税法
新法速递｜解读新契税法
2020年8月11日，《中华人民共和国契税法》（以下简称《契税法》）由第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议通过，自2021年9月1日起施行。与此相应，1997年7月7日以国务院令第224号发布的《契税暂行条例》届时也将废止。《契税法》的出台，引起了一些讨论，尤其是对于个人购房行为，实际契税负担是否可能增加。从《契税法》条文来看，国务院对于个人购房契税优惠政策具有巨大的自由裁量权。面对强大民意，现有个人购房契税优惠政策预计大概率将得以延续。本文旨在对《契税法》进行的简要法律解读，供读者参考。
一、主要框架保持不变
《契税法》取代《契税暂行条例》，是税收法定原则的体现，也是法治过程中向前的一小步。从立法意图来看，根据此前财政部部长刘昆对于《契税法（草案）初次审议稿》的说明，这次立法按照税制平移的思路，保持现行税制框架和税负水平总体不变。
从条文来看，与《契税暂行条例》相比，《契税法》在征收范围、税率、计税依据等诸方面基本保持不变，保证了契税制度稳定，从而稳定了纳税人的预期。比如，根据《契税法》第二条，契税的征收范围包括：土地使用权出让；土地使用权转让，包括出售、赠与、互换；房屋买卖、赠与、互换，与此前相同。但《契税法》第二条明确，以作价投资入股、偿还债务、划转、奖励等方式转移土地、房屋权属的，属于契税的征收范围。又如，根据《契税法》第三条，契税税率为3%-5%，与此前完全相同。再如，根据《契税法》第四条，契税的计税依据为相关交易合同确定的成交价格，但如成交价格明显偏低且无正当理由的，税务机关有权调整，也与此前相同。
二、减免情形有所扩大
对于契税减免情形，相比于《契税暂行条例》，《契税法》做了一定程度的扩大。根据《契税暂行条例》第六条规定，契税减免的情形包括：
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（一）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征；
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（二）城镇职工按规定第一次购买公有住房的，免征；
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（三）因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情准予减征或者免征；
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（四）财政部规定的其他减征、免征契税的项目。
应该说，除了《契税暂行条例》第二种情形（即首次购买公有住房）不再适用之外，第一种情形及第三种情形都得以延续。
具体地，根据《契税法》第六条规定，有下列情形之一的，免征契税：
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（一）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、军事设施（同《契税暂行条例》免征第一种情形）；
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（二）非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助（新增）；
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（三）承受荒山、荒地、荒滩土地使用权用于农、林、牧、渔业生产（新增）；
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（四）婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属（新增）；
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（五）法定继承人通过继承承受土地、房屋权属（新增）；
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（六）依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构承受土地、房屋权属（新增）。
不仅如此，《契税法》第六条还规定，根据国民经济和社会发展的需要，国务院对居民住房需求保障、企业改制重组、灾后重建等情形可以规定免征或者减征契税，报全国人民代表大会常务委员会备案。显然，国务院具有巨大的自由裁量权，可以针对特定情况进一步减免契税。而且，此前的减免权限归属于财政部，现在则升级归属于国务院。当然，如国务院后续出台相关实施条例，可能进一步对财政部及国家税务总局进行授权。
根据《契税法》第七条规定，各省、自治区、直辖市可以决定对下列情形免征或者减征契税：
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（一）因土地、房屋被县级以上人民政府征收、征用，重新承受土地、房屋权属（新增）；
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（二）因不可抗力灭失住房，重新承受住房权属（同《契税暂行条例》免征第三种情形）。
不难看出，在选择契税适用税率之外，各省、自治区、直辖市减免契税的权限非常有限。
三、企业纳税人
契税收入100%分配给地方。契税的具体适用税率，按照惯例由各省、自治区、直辖市在法定税率幅度内自行决定。根据《契税法》第一条，在中国境内转移土地、房屋权属，承受的企业和个人为契税纳税人。不过，对于个人纳税人或企业纳税人，之前的处理有所不同。
就契税企业纳税人而言，财政部与国家税务总局并无过多介入，各省、自治区、直辖市相继出台地方性规定。比如，《北京市契税管理规定》第五条规定，北京市契税税率为3%。与此相同，上海市契税税率也是3%。尽管不限于企业纳税人，地方性规定中的3%契税税率实际成为企业纳税人的默认税率。《契税法》的出台预计大概率不会导致各省、自治区、直辖市大幅增加目前的地方性契税适用税率。如是，企业纳税人也就不会受到实质影响。
四、个人购房契税
对于契税个人纳税人而言，财政部和国家税务总局于2016年2月17日联合发布财税〔2016〕23号（以下简称"23号文"）。23号文规定，其一，对个人购买家庭唯一住房（家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女，下同），面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按1.5%的税率征收契税；其二，对个人购买家庭第二套改善性住房，面积为90平方米及以下的，减按1%的税率征收契税；面积为90平方米以上的，减按2%的税率征收契税。23号文的出台，符合《契税暂行条例》第六条第四款的规定，作为规范性文件的合法性没有问题。
自《契税法》发布以来，个人购房契税的讨论可以说相当热烈，尤其是23号文的优惠政策能否延续下去。一方面，房地产市场是中国经济的最大支柱，政府对于任何新政策的出台都格外小心。另一方面，购房往往是个人的最大消费项目，高房价及相应的税负成本可以轻易引发社会焦虑心理。从目前来看，看不出个人购房契税优惠政策有理由就此终结。考虑到《契税法》为国务院预留的巨大自由裁量权及强大的民意压力，现有个人购房契税优惠政策预计大概率将得以延续。
五、婚姻及继承情形
契税个人纳税人还有一些特殊情况，就是婚姻或继承中的土地、房屋权属转移。如前所述，《契税法》第六条规定的免征契税情形包括：
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（四）婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属；
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（五）法定继承人通过继承承受土地、房屋权属；
需要说明的，婚姻及继承中免征契税，虽然是《契税法》比《契税暂行条例》的新增，但并非是一个新规定，而是将之前的部委规范性文件升级为法律。其一，财政部与国家税务总局于2013年12月31日联合发布财税〔2014〕4号，其中规定，在婚姻关系存续期间，房屋、土地权属原归夫妻一方所有，变更为夫妻双方共有或另一方所有的，或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有，变更为其中一方所有的，或者房屋、土地权属原归夫妻双方共有，双方约定、变更共有份额的，免征契税。其二，国家税务总局于2004年9月2日发布国税函〔2004〕1036号，其中规定，法定继承人(包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母)继承土地、房屋权属，不征契税。但是，非法定继承人根据遗嘱承受死者生前的土地、房屋权属，属于赠与行为，应征收契税。
结语
《契税法》给行政机关预留了巨大的自由裁量权。从条文来说，《契税法》很大程度是《契税暂行条例》的升级与延续，也是税收法定原则的"再提速"。在可预期的将来，现有企业纳税人契税适用税率各地方预计大概率维持不变，同时现有个人购房契税优惠政策预计大概率得以延续。《契税法》实质延续《契税暂行条例》，反映出房地产政策对我国经济稳定的重要地位。
The End
